Standardy rachunkowości

1059

Standardy rachunkowości – obowiązujące w różnych systemach prawnych (bez pardonu!) zasady regulujące sposoby pomiaru, wyceny, prezentacji i ujawniania informacji w sprawozdawczości finansowej. Standardy rachunkowości to „zasady gry (sprawozdawczej)” ustanowione przez uprawnione do tego organy. Bez wspólnych norm regulujących sporządzanie sprawozdań finansowych, każde przedsiębiorstwo byłoby przy relacjonowaniu działalności zdane na własną kreatywność. W rezultacie, w raportach panowałby chaos, a zapewnienie porównywalności i rzetelnej prezentacji danych byłoby niezwykle trudne. Standardy rachunkowości są pojęciem ogólnym, które może występować pod różnymi nazwami w zależności od systemu, w którym funkcjonuje.

Oto kilka przykładów:

  • Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (International Accounting Standards; ogólnoświatowe);
  • Ogólnie Przyjęte Zasady Rachunkowości (Generally Accepted Accounting Principles; USA, Kanada);
  • Standardy Rachunkowości (Accounting Standards; Wielka Brytania);
  • Ustawa o rachunkowości (Polska).

Należy zwrócić uwagę na rozróżnienie między podstawowymi zasadami rachunkowości, a standardami rachunkowości. Podstawowe zasady rachunkowości są dla standardów fundamentem pojęciowym. Z kolei standardy są konkretnymi i ściśle określonymi uregulowaniami, których należy przestrzegać (choć w praktyce północnoamerykańskiej są one raczej myląco nazywane „principles”, czyli zasadami). Przestrzeganie standardów może być wymagane bezpośrednio przepisami prawa, lub pośrednio poprzez narzuconą dyscyplinę rynkową. Dyscyplina taka nakazuje przedsiębiorstwom przestrzeganie standardów rachunkowości w celu uzyskania czystej opinii z badania (tj. opinii bez zastrzeżeń). W krajach o anglosaskiej tradycji księgowej, standardy rachunkowości opracowywane są przez prywatny sektor gospodarki, po czym ich status prawny i moc wiążąca są prawnie usankcjonowane. W innych krajach standardy rachunkowości osadzone są bezpo- średnio w przepisach prawnych. Przedsiębiorstwa, których działalność podlega szczególnym regulacjom prawnym – takie jak banki, firmy ubezpieczeniowe lub przedsiębiorstwa komunalne – zwykle podlegają odrębnym wersjom standardów rachunkowości. W miarę rozwoju globalizacji, istnieje tendencja do ujednolicania stosowanych na świecie standardów. Porównaj z zasadami rachunkowości (stosowanymi/przyjętymi przez przedsiębiorstwo), czyli możliwymi do wyboru rozwiązaniami w ramach standardów rachunkowości.

Standardy rachunkowości

Standardy rachunkowości oparte na podstawowych zasadach rachunkowości

Standardy rachunkowo- ści oparte na szerokich, pojęciowych wytycznych, w odróżnieniu od szczegółowych, konkretnych przepisów. Wyrazem nadrzędności treści ekonomicznej nad formą prawną jest to, że standardy te formułują kluczowe cele rzetelnej sprawozdawczości, a następnie przedstawiają ogólne wytyczne wyjaśniające te cele i odnoszące je do powszechych przykładów. Stosowanie takich standardów w praktyce jest uzależnione od wymogów sytuacji i nosi w sobie znamię pewnej uznaniowości. Formułując Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (MSSF), Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (RMSR) zmierza do faworyzowania podejścia opartego na podstawowych zasadach. Jest to przeciwieństwo podejścia opartego na sformalizowanych (opartych na szczegółowych przepisach) standardów rachunkowości, preferowanego przez inne organy, w szczególności przez amerykańską Radę Standardów Rachunkowości Finansowej (FASB). Aby zilustrować różnice pomiędzy tymi podejściami na przykładzie, możemy porównać standardy rachunkowości dla leasingu. RMSR wydała sześć oświadczeń i jedną interpretację na temat leasingu. Dla kontrastu, amerykańskie ogólnie przyjęte zasady rachunkowości (GAAP) odniosły się do rachunkowości dotyczą- cej leasingu w „20 Oświadczeniach FASB, 9 Interpretacjach FASB, 10 Biuletynach Technicznych oraz 39 Przeglądach EITF” (źródło: „The CPA Journal”, sierpień 2004). Jak widać, standardy oparte na podstawowych zasadach są prostsze do sformułowania, lecz być może trudniejsze do stosowania. Nacisk kładzie się na stosowanie „racjonalnie przemyślanego osądu” w celu zapewnienia rzetelnej prezentacji rzeczywistości finansowej. Z kolei standardy sformalizowane kładą nacisk na wynikającą z trzymania się przepisów porównywalność i konsekwencję – obok rzetelności dwa kluczowe cele sprawozdawczości finansowej. W USA, z uwagi na znaną skłonność amerykańskiego środowiska prawnego do wszczynania procesów sądowych, popiera się bazowanie na ścisłych przepisach. Podejście takie zapewnia biegłym rewidentom lepszą ochronę w przypadku pozwania do sądu, gdzie mogą udowodnić, że postępowali zgodnie z „literą prawa”. Po aferze z Enronem, coraz więcej głosów (w tym urząd głównego księgowego w amerykań- skiej Komisji Papierów Wartościowych i Giełd) opowiada się za przyjęciem bardziej krytycznego podejścia, uwzględniającego również „ducha prawa” i zaspokajającego potrzeby użytkowników sprawozdań finansowych. Elementem dyskusji na temat szczegółowości lub ogólności standardów jest zasadność stosowania oceny księgowej oraz rola biegłych rewidentów w weryfikacji prawidłowości takiej oceny. Standardy oparte na podstawowych zasadach wymagają silnych i niezależnych biegłych rewidentów, posiadających prawo decydowania, autorytet i – co należy dodać – współmierne wynagrodzenie. Użytkownicy sprawozdań finansowych muszą być przekonani, że rzetelność i solidność rewizji finansowej nie jest zagrożona przez subiektywne nastawienie biegłego rewidenta, czy naruszenie wymogów w zakresie niezależności. Sformalizowane standardy rachunkowości pokładają większą wiarę w mechanizmy działania zdrowych rynków kapitałowych, które potrafią ocenić co jest „fair” (zob. hipoteza rynku efektywnego).

Standardy rachunkowości oparte na podstawowych zasadach rachunkowości

Organy ustanawiające standardy rachunkowości

Organy oficjalnie powołane do opracowywania standardów rachunkowości, które będą obowiązywać w danym systemie prawnym. W niektórych krajach standardy rachunkowości narzucane są odgórnie przez organy rządowe. Jednak w większości gospodarek wolnorynkowych, organy ustanawiające standardy rachunkowości „ogłaszają” standardy (tj. przedstawiają swoje rekomendacje na ich temat) w imieniu zbiorowego interesu sektora prywatnego. Następnie rządowy organ nadzorujący przestrzeganie standardów rachunkowości (jak np. Komisja Papierów Wartościowych i Giełd w USA) lub prawo spółek (w przypadku krajów takich jak Wielka Brytania, Kanada itp.) zatwierdza przestawione rekomendacje nadając im status obowiązującego prawa. Choć zatwierdzenie to jest zazwyczaj formalnością, możliwość nieuzyskania go stwarza pewną „zdrową niepewność” narzucającą twórcom standardów niezbędną dyscyplinę.

Pod względem zakresu wpływów, najważniejszymi organami ustanawiającymi standardy rachunkowości są Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (RMSR) i Rada Standardów Rachunkowości Finansowej (FASB) w USA. Rola twórców standardów rachunkowości jest absolutnie kluczowa. Standardy są zasadniczym wyznacznikiem funkcjonowania i wyników rynków kapitałowych (patrz rachunkowość a rynki kapitałowe) i często bywają kontrowersyjne ze względu na autentyczne różnice opinii lub żywotnych interesów komercyjnych. Aby cieszyć się zasłużonym autorytetem, organy ustanawiające standardy muszą być zarówno bezstronne, jak i wiarygodne. By to osiągnąć muszą być wiodącym specjalistą w swojej dziedzinie, niezależnym od interesów komercyjnych, zorientowanym w potrzeby użytkowników sprawozdań finansowych i mającym wizję wspólnego dobra stron zainteresowanych. Wiarygodność twórców standardów jest zarówno kwestią procesu (w jaki sposób podejmują decyzje), jak i wyniku końcowego (czy ich decyzje są faktycznie bezstronne?). Proces budowania wiarygodności obejmuje więc osiąganie konsensusu w zakresie „najlepszych praktyk” pomiędzy przedsiębiorstwami, organizacjami zrzeszającymi biegłych rewidentów, rynkami kapitałowymi i organami nadzorującymi przestrzeganie standardów rachunkowości. By lepiej zrozumieć potrzeby przyszłych użytkowników standardów, często tworzy się specjalne komisje doradcze ds. standardów. Dążenie do osiągnięcia konsensusu ma pozytywne znaczenie ze względu na konstruktywną debatę, uwzględniającą istotne opinie i doświadczenia zainteresowanych stron. Tym niemniej, proces ten bywa zagmatwany i czasochłonny. Przedsiębiorstwa są podatne na pokusę wyszukiwania nowych dróg omijania przepisów, co może przekształcić misję twórców standardów w niekończące się „łatanie dziur”. Również grupy interesów mogą za kulisami wywierać silną presję na organy ustanawiające standardy, niewykluczone że z poparciem członków Wielkiej Czwórki firm księgowych. Rażącym przykładem politycznej ingerencji w ustanawianie standardów był nacisk amerykańskiego Kongresu na FASB w kwestii zaliczania opcji na akcje w koszty pod koniec lat 90. XX wieku. Podatność twórców standardów na zewnętrzne presje zależy od ich statusu prawnego, charakterystycznej dla danego kraju tendencji do wywierania nacisku przez przedsiębiorstwa, i oczywiście od niezależności środków finansowania. W tym ostatnim przypadku daje się zaobserwować trend w kierunku finansowania niezależnego, w razie konieczności pochodzącego ze środków rządowych, w celu zagwarantowania możliwie niepodważalnego autorytetu RMSR.